MARCO CONCEPTUAL PARA LA PREPARACIÓN Y PRESENTACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS
INTRODUCCIÓN
En noviembre de 1971, el Honorable Consejo General del Colegio de Contadores de Chile A.G. creó la “Comisión de Principios y Normas Contables”, para cumplir con una resolución del Cuarto Congreso Nacional realizado en septiembre de 1970 y de acuerdo con la atribución contenida en la letra “G” del artículo 13 de la Ley 13011 que creó el Colegio de Contadores, que le entregó la facultad de “dictar normas relativas al ejercicio profesional”.
La Comisión ha dictado, desde entonces, normas profesionales a través de una serie de Boletines Técnicos. Entre ellos, el Boletín Técnico Nº 1, aprobado el 9 de enero de 1973, entregó los fundamentos de la expresión “de acuerdo con principios y normas contables generalmente aceptados” utilizada en los dictámenes e informes profesionales y se refirió a la Teoría Básica de la Contabilidad en la cual se fundamentaban los principios y normas de ella. La Comisión reconoce que el Boletín Técnico Nº 1 del año 1973 fue un gran adelanto en el año en que fue emitido. Sin embargo, considerando los avances que ha experimentado la información contable a nivel internacional, se requiere la emisión de un nuevo documento que demuestre que, aun cuando exista equivalencia con muchos de los principios contenidos en el listado tradicional, existen otros que derivan de las cualidades de la información; y actualmente es posible entregar una mayor profundización conceptual en algunas definiciones de los elementos que forman los estados financieros y en los criterios de reconocimiento y medición.
Generalmente, los estados financieros se preparan de acuerdo con un modelo contable basado en el costo histórico recuperable, así como en el concepto de mantenimiento del Capital financiero en términos nominales. Si se tiene el objetivo de proveer información útil para tomar decisiones económicas, otros tipos de modelos y conceptos pueden ser más apropiados, si bien no existe en el momento presente consenso para implantar modificaciones al respecto. Este Marco Conceptual ha sido desarrollado de manera que pueda aplicarse a una variada gama de modelos contables y conceptos de Patrimonio y del mantenimiento del mismo”.
1) Objetivo del Marco Conceptual1. El Marco Conceptual define los conceptos esenciales relacionados con la preparación y presentación de los estados financieros para usuarios externos, siendo su objetivo ayudar o facilitar:
a) la emisión y revisión de las normas y procedimientos relativos a la presentación de estados financieros;
b) la preparación de los estados financieros, la aplicación de las normas de contabilidad, así como el tratamiento de materias que no han sido todavía objeto de una norma de contabilidad;
c) la interpretación de la información contenida en los estados financieros preparados siguiendo las normas de contabilidad;
d) la formación de una opinión, por parte de los auditores externos, acerca de si los estados financieros han sido preparados de acuerdo con las normas de contabilidad aprobadas y vigentes;
e) la entrega de información, a todos los interesados en la emisión de normas de contabilidad, acerca de las bases utilizadas en dicho proceso;
Este Marco Conceptual no es un Boletín Técnico y, por lo tanto, no define reglas específicas de medición o presentación. Tampoco tiene poder derogatorio sobre ninguna norma de contabilidad.
Se reconoce que, en algunos casos, puede haber discrepancias entre el Marco Conceptual y alguna Norma de Contabilidad. En tales casos, las disposiciones fijadas en la Norma afectada prevalecen sobre aquellas contenidas en el Marco Conceptual. No obstante, dado que el desarrollo de futuras Normas y la revisión de las existentes se basarán en el Marco Conceptual, dichas discrepancias tenderán a desaparecer. El Marco Conceptual es un documento que amerita una revisión periódica, con el propósito de mejorar su contenido sobre la base de la experiencia acumulada en el tiempo.
2) OBJETIVO DE LOS ESTADOS FINANCIEROS1. El objetivo de los estados financieros es proporcionar información útil a una amplia gama de usuarios que toman decisiones de tipo económico acerca de la situación financiera, resultados y flujo de efectivo de la entidad.
2 . Los estados financieros cubren las necesidades comunes de la mayoría de los usuarios. Sin embargo ellos no proporcionan toda la información necesaria para tomar las decisiones económicas, pues se refieren a efectos financieros de hechos pasados y no incluyen necesariamente información que no sea de tipo financiero.
3. Los estados financieros también muestran los resultados de la administración llevada a cabo por la gerencia, o dan cuenta de su responsabilidad por los recursos confiados a la misma. Aquellos usuarios que desean evaluar la administración o responsabilidad de la gerencia, lo hacen para tomar decisiones económicas, como pueden ser, si mantener o vender su inversión en la empresa, o si continuar o reemplazar a los administradores encargados de la gestión de la entidad.
3 ) Situación financiera, resultados y flujos de efectivo Las decisiones económicas que toman los usuarios de los estados financieros requieren una evaluación de la capacidad que la empresa tiene de generar efectivo u otros recursos equivalentes al efectivo, así como la oportunidad en que se producirán y la certeza de tal generación de liquidez. . Los usuarios pueden evaluar mejor esta capacidad para generar efectivo, si se les suministra información centrada en la situación financiera, los resultados y el flujo de efectivo de la empresa.
La situación financiera de una empresa se ve afectada por los recursos económicos que controla, por su estructura financiera, por su liquidez y solvencia, La información acerca de la estructura financiera es útil para predecir las necesidades futuras de préstamos, así como para entender cómo las utilidades y flujos de efectivo futuros serán distribuidos entre los que tienen participación en la propiedad de la empresa; también es útil al predecir si la empresa tendrá éxito en la obtención de nuevas fuentes de financiamiento. La información acerca de la liquidez y solvencia es útil al predecir la capacidad de la empresa para cumplir sus compromisos financieros según vayan venciendo. El término liquidez se refiere a la disponibilidad .
4 )POSTULADOS BÁSICOS1) Devengado
1. Con el fin de cumplir sus objetivos, los estados financieros se preparan sobre la base de devengado. Según esta base, los efectos de las transacciones y demás hechos se reconocen cuando ocurren (y no cuando se recibe o paga dinero u otro equivalente de efectivo), se registran en los libros contables y se informa sobre ellos en los estados financieros de los períodos con los cuales se relacionan. Los estados financieros preparados sobre la base de devengado informan a los usuarios no solo de las transacciones pasadas que significaron cobros o pagos de dinero, sino también de las obligaciones de pago en el futuro y de los recursos que representan efectivo a cobrar en el futuro. Por todo lo anterior, tales estados suministran el tipo de información, acerca de las transacciones y otros hechos pasados, que resultan más útiles a los usuarios al tomar decisiones económicas.
2) Concepto de empresa en marcha
2. Los estados financieros se preparan normalmente sobre la base de que la empresa está en funcionamiento y continuará sus actividades de operación dentro del futuro previsible. Por lo tanto, se asume que la empresa no tiene ni la intención ni la necesidad de liquidar o disminuir de forma importante el nivel de sus operaciones. Si tal intención o necesidad existiera, los estados financieros pueden tener que prepararse sobre una base diferente y, si así fuera, se revelará la base utilizada.
5) CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS Las características cualitativas son atributos que hacen útil para los usuarios la información contenida en los estados financieros. Estas características son:
1. Comprensibilidad
2. Relevancia
- Importancia relativa
3. Fiabilidad
4. Comparabilidad
1) Comprensibilidad
1. La información debe ser fácilmente comprensible para los usuarios, quienes se supone que tienen un conocimiento suficiente de las actividades económicas, del mundo de los negocios, así como de contabilidad y que tienen la intención y la voluntad de analizar la información en forma razonablemente cuidadosa. La información que reviste complejidad, y que sea necesaria para la toma de decisiones, no debe ser excluida solo porque ésta sea de muy difícil comprensión por algunos usuarios.
2) Relevancia
Para ser útil, la información debe ser relevante para las necesidades de toma de decisiones por parte de los usuarios. La información posee la cualidad de la relevancia cuando ejerce influencia sobre las decisiones económicas de los que la utilizan, ayudándoles a evaluar hechos pasados, presentes o futuros, o bien a confirmar o corregir evaluaciones realizadas anteriormente.
El rol predictivo y el de confirmación de la información están interrelacionados. Por ejemplo, la información acerca del nivel actual y la estructura de los activos poseídos tiene valor para los usuarios cuando intentan predecir la capacidad de la empresa para aprovechar sus oportunidades y su capacidad para reaccionar ante situaciones adversas. La misma información sirve para confirmar predicciones anteriores, por ejemplo, sobre la manera en que la empresa se Frecuentemente, la información acerca de la situación financiera y la actividad pasada se usa como base para predecir la situación financiera y la actividad futura, así como otros asuntos en los que los usuarios están directamente interesados, tales como pago de dividendos y remuneraciones, evolución de las cotizaciones bursátiles de las acciones, y la capacidad de la empresa para pagar sus deudas al vencimiento. La información no necesita, para tener valor predictivo, estar explícitamente en forma de datos proyectados. Sin embargo, la capacidad de hacer predicciones a partir de los estados financieros puede acrecentarse por la manera como es presentada la información sobre las transacciones y otros hechos pasados. Por ejemplo, el valor predictivo del estado de resultados se refuerza si se presentan separadamente los gastos o ingresos inusuales, anormales e infrecuentes.
Importancia relativa
La relevancia de la información está afectada por su naturaleza e importancia relativa. En algunos casos, la naturaleza de la información, por sí misma, es suficiente para determinar su relevancia. Por ejemplo, la presentación de información sobre un nuevo segmento de negocios puede afectar a la evaluación de los riesgos y oportunidades a los que se enfrenta la empresa, con independencia de la importancia relativa de los resultados alcanzados por ese nuevo segmento en el período contable. En otros casos, tanto la naturaleza como la importancia relativa son significativas como, por ejemplo, los saldos de existencias, presentados en cada una de las categorías principales que son apropiadas para el negocio.
3) Fiabilidad
Para ser útil, la información también debe ser fiable. La información posee la cualidad de fiabilidad cuando está libre de error significativo y de sesgo o prejuicio, y los usuarios pueden confiar en que es la imagen fiel de lo que pretende representar, o de lo que puede esperarse razonablemente que represente.
La información puede ser relevante, pero tan poco confiable en su naturaleza, como en su presentación, que su reconocimiento pueda ser potencialmente una fuente de equívocos. Por ejemplo, si se encuentra en disputa judicial la legitimidad y monto de una indemnización por daños, puede no ser apropiado para la empresa reconocer el monto total de la indemnización en el balance general. Sin embargo, puede resultar apropiado revelar en notas el monto y antecedentes de la indemnización.
a) Representación fiel
Para ser fiable, la información debe representar fielmente las transacciones y demás hechos que pretende representar, o que se puede esperar razonablemente que represente. Así, por ejemplo, un balance general debe representar fielmente las transacciones y demás hechos que han dado como resultado los activos, pasivos y patrimonio de la empresa en la fecha de cierre, siempre que cumplan los requisitos para su reconocimiento contable.
Buena parte de la información financiera está sujeta a cierto riesgo de no ser el reflejo fiel de lo que pretende representar. Esto no es debido al sesgo o prejuicio, sino más bien a las dificultades inherentes, tanto a la identificación de las transacciones y demás hechos que deben medirse, como a la elección y aplicación de las técnicas de medición y presentación que entregan información relacionada con esas transacciones y hechos. En ciertos casos, la medición de los efectos financieros de las transacciones conlleva tanta incertidumbre que las empresas, no los reconocen en los estados financieros. Por ejemplo, aunque muchas empresas generan con el tiempo una plusvalía, es usualmente difícil identificar o medir fiablemente tal activo intangible. Sin embargo, en otros casos puede ser relevante reconocer ciertas partidas y revelar el riesgo de error que implica su reconocimiento y medición.
b) La esencia sobre la forma
Si la información tiene como objetivo representar fielmente las transacciones y demás hechos que se pretenden reflejar, es necesario que éstos se contabilicen y presenten de acuerdo con su esencia y realidad económica, y no meramente según su forma legal. La esencia de las transacciones y demás hechos no siempre son consistentes con lo que aparentan por su forma legal o externa. Por ejemplo, una empresa puede vender un activo a un tercero de tal manera que la documentación aportada dé a entender que la propiedad ha pasado a este tercero. Sin embargo, pueden existir simultáneamente acuerdos que aseguren a la empresa continuar disfrutando de los beneficios económicos del activo en cuestión. En tales circunstancias, presentar información sobre la existencia de una venta no representa fielmente la transacción efectuada (si es que en realidad hubiese ocurrido tal transacción).
c) Neutralidad
Para ser fiable, la información contenida en los estados financieros debe ser neutral, es decir, libre de sesgo o prejuicio. Los estados financieros no son neutrales si, por la manera de captar o presentar la información, influyen en la toma de una decisión o en la formación de un juicio, a fin de conseguir un resultado o desenlace predeterminado.
d) Prudencia
No obstante, quienes preparan estados financieros tienen que enfrentarse con las incertidumbres que, inevitablemente, rodean muchos acontecimientos y circunstancias, tales como la recuperabilidad de deudores dudosos, la vida útil probable de las propiedades, plantas y equipos o el número de solicitudes de cumplimiento de garantías post-venta que pueda recibir la empresa. Tales incertidumbres son reconocidas mediante la presentación de información acerca de su naturaleza y monto probable, así como por el ejercicio de prudencia en la preparación de los estados financieros. Prudencia es la inclusión de un cierto grado de precaución, al realizar los juicios necesarios al hacer las estimaciones requeridas bajo condiciones de incertidumbre, de tal manera que los activos o los ingresos no se sobrevaloren y que las obligaciones o los gastos no se subvaloren. No obstante, la aplicación de la prudencia no permite, por ejemplo, la creación de reservas ocultas o provisiones excesivas, la sub-valoración deliberada de activos o ingresos, ni la sobre-valoración deliberada de obligaciones o gastos, porque los estados financieros no resultarían neutrales y por lo tanto, no tendrían la cualidad de la fiabilidad.
e) Integridad
Para ser fiable, la información en los estados financieros debe ser completa dentro de los límites de su importancia relativa y su costo. Una omisión puede causar que la información sea falsa o equívoca, y por lo tanto no fiable y deficiente en términos de su relevancia.
4) Comparabilidad
Los usuarios deben ser capaces de comparar los estados financieros de una empresa a lo largo del tiempo, con el fin de identificar las tendencias de la situación financiera y de sus resultados. También deben ser capaces de comparar los estados financieros de empresas diferentes, con el fin de evaluar su posición financiera, resultados y flujo de efectivo en términos relativos. Por lo tanto, la medición y la presentación de los efectos financieros de transacciones y hechos similares, deben ser efectuadas uniformemente por la empresa de un período a otro y también de manera consistente entre diferentes empresas.
